Erste Tätigkeitsstätte: Entfernungspauschale oder doch tatsächliche Kosten abziehbar?

Nachdem zur Gesetzeslage bis VZ 2013 die Rechtsfragen zum Begriff der „regelmäßigen Arbeitsstätte“ weitestgehend geklärt waren (häufig zugunsten des Arbeitnehmers), besteht seit der Einführung der „ersten Tätigkeitsstätte“ für viele Arbeitnehmer wieder Rechtsunsicherheit hinsichtlich der steuerlichen Beurteilung ihrer Fahrtkosten. Doch für einige Fallgruppen liegen nun erste Entscheidungen der Finanzgerichte vor.

Die maßgeblichen Kriterien einer „ersten Tätigkeitsstätte“

Entsprechend der Rechtsprechung des BFH geht der Gesetzgeber ab 2014 davon aus, dass es höchstens noch eine Tätigkeitsstätte je Dienstverhältnis gibt. Die praktischen Konsequenzen wiegen schwer: Für Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte kann nur die Entfernungspauschale angesetzt werden. Erste Tätigkeitsstätte kann eine ortsfeste Einrichtung des Arbeitgebers, die eines verbundenen Unternehmens und in bestimmten Ausnahmefällen auch die eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten sein, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist (§ 9 Abs. 4 S. 1 EStG). Die Bestimmung dieser einen Tätigkeitsstätte erfolgt vorrangig anhand der arbeits- oder dienstrechtlichen Festlegungen. Bei unbefristeter Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer bestimmten betrieblichen Einrichtung, Zuordnung für die Dauer des gesamten Dienstverhältnisses und Zuordnung über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus fingiert der Gesetzgeber die Dauerhaftigkeit der Zuordnung.

Beispiele der neuen Rechtslage 

Tätigwerden beim Kunden des Arbeitgebers Früher stellte die betriebliche Einrichtung eines Kunden des Arbeitgebers keine regelmäßige Arbeitsstätte dar. Das galt selbst dann, wenn der Arbeitnehmer dort längerfristig eingesetzt war, denn eine auswärtige Tätigkeitsstätte wurde nicht durch bloßen Zeitablauf zur regelmäßigen Arbeitsstätte (so BFH 10.7.08, VI R 21/07, BStBl. II 09, 818). Auf diese Rechtsprechung können sich betroffene Steuerpflichtige nicht mehr generell berufen. Die betriebliche Einrichtung eines Kunden kann nunmehr erste Tätigkeitsstätte sein, wenn der Arbeitnehmer dauerhaft dort tätig werden soll (BMF 24.10.14, IV C 5-S 2353/14/10002, BStBl. I 14, 1412 Tz. 19).

Leiharbeitsverhältnisse

Der BFH hatte zur alten Rechtslage klargestellt, dass ein Leiharbeitnehmer typischerweise nicht über eine regelmäßige Arbeitsstätte verfügt (u. a. BFH 15.5.13, VI R 43/12, BFH/NV 13, 1773). Er könne sich zu Beginn der jeweiligen Tätigkeit regelmäßig nicht darauf einstellen, im Betrieb des Entleihers dauerhaft tätig zu sein. Nach Auffassung der Finanzverwaltung zur neuen Gesetzeslage ist eine erste Tätigkeitsstätte anzunehmen, wenn ein Leiharbeitnehmer ausnahmsweise dauerhaft („bis auf Weiteres“ also unbefristet i. S. d. § 9 Abs. 4 S. 3 EStG) in einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Entleihers tätig werden soll (BMF 24.10.14, IV C 5-S 2353/14/10002, BStBl I 14, 1412 Tz. 19). Hierzu ist die Rechtslage noch nicht höchstrichterlich geklärt. Das FG Niedersachsen hat der Auffassung der Finanzverwaltung jetzt widersprochen (30.11.16, 9 K 130/16, Rev. BFH: VI R 6/17). Die Zuweisung des Leiharbeitgebers, „bis auf Weiteres“ beim Entleiher tätig zu sein, könne nicht als unbefristet i. S. d. § 9 Abs. 4 S. 3 1. Alt. EStG angesehen werden. Eine Zuordnung für die Dauer des Dienstverhältnisses (2. Alt.) sei bei befristeten Leiharbeitsverhältnissen zudem nur ausnahmsweise denkbar. Dazu müsse die Zuordnung für die gesamte Dauer zu einem bestimmten Betrieb des Entleihers bereits bei Beginn des Arbeitsverhältnisses für den Leiharbeitnehmer erkennbar feststehen. Im Übrigen hat das FG schon grundsätzliche Bedenken, im Hinblick auf § 1 Abs. 1 S. 2 AÜG (nur vorübergehende Arbeitsüberlassung zulässig) eine dauerhafte Zuordnung anzunehmen. Betroffene Steuerbescheide sind daher offen zu halten.

Baustellenarbeiter ohne Zuordnung zu einer Tätigkeitsstätte

Kommt ein an verschiedenen Baustellen tätiger Arbeitnehmer nur einmal wöchentlich zur betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers, um Hilfstätigkeiten und Nebentätigkeiten (z. B. Beladen des Firmenautos, Abgabe von Stundenzetteln und Urlaubsanträgen) zu erledigen, und hat der Arbeitgeber ihn der Einrichtung nicht zugeordnet, sind die Kosten für die Fahrten zur betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers nach Auffassung des FG Nürnberg (8.7.16, 4 K 1836/15 , EFG 16, 1692) nach Reisekostengrundsätzen absetzbar. Fazit Die Rechtsentwicklung seit der Einführung des Begriffs der „ersten Tätigkeitsstätte“ steht noch am Anfang. Die Sichtweise der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 24.10.2014 verdeutlicht allerdings, dass die Neuregelungen für viele Arbeitnehmer erhebliche Nachteile nach sich ziehen können. Ob die restriktive Auslegung der Finanzverwaltung einer höchstrichterlichen Überprüfung standhält, bleibt abzuwarten. Erste Urteile von Finanzgerichten geben Hoffnung, dass die arbeitnehmerfreundliche BFH-Rechtsprechung nicht gänzlich durch das neue Recht beseitigt worden ist.

Nadine Telgheder
Steuerberaterin

Foto: A. Hermsdorf/pixelio